DE LA NULIDAD, LA REFORMA Y OTROS DEMONIOS

Gran revuelo ha causado el Consejo de Estado con la sentencia de nulidad que tumba algo que nunca existió, la ineficacia de las declaraciones de IVA presentadas por el contribuyente en un periodo distinto al que le corresponda según las reglas del artículo 600 del Estatuto Tributario.

La situación se resume muy fácil. La Ley 1607 de 2002 estableció tres periodicidades de IVA, bimestral, cuatrimestral y anual y no estableció ningún tipo de sanción para el contribuyente que hiciera uso de una periodicidad distinta a la que le correspondía según sus ingresos. Pues bien, en el decreto reglamentario se incorporó el artículo 1.6.1.6.3 al Decreto 1625 de 2016, el cual sostiene (o sostuvo) que la consecuencia de equivocarse en la periodicidad de IVA es no producir efecto legal alguno.

El Consejo de Estado le ha dado la razón a los demandantes de la norma al concluir que, el gobierno en su potestad reglamentaria no podía establecer una sanción que el legislador no contemplo. De manera literal se lee en la sentencia: el Ministerio de Hacienda y Crédito Público desconoció en este caso el principio de legalidad de la potestad reglamentaria, al fijar una consecuencia jurídica que el legislador no estableció en la ley.

Por lo anterior, murió, se acabó, no existirá mas en el ordenamiento jurídico la ineficacia en las declaraciones de IVA por error en la periodicidad, hasta tanto el legislativo no expida una ley que lo incorpore al estatuto tributario, lo cual es muy probable que suceda.

Ahora bien, la discusión que sigue y que incluso ya inició, es determinar las consecuencias jurídicas para las situaciones anteriores y posteriores a la nulidad. En mi criterio, se han abierto algunos vacíos jurídicos interesantes que intentaré plantear con los siguientes casos:

Caso 1 en el futuro: Imagine que estamos en el año 2023 y su periodicidad es cuatrimestral, pero ha declarado bimestralmente, es decir, usted incluyó los valores para determinar el tributo correspondiente a los dos meses que tuvo en cuenta al momento de elaborar la declaración. En este caso, podría solicitar a la administración por ley anti-trámites que modifique el periodo de dicha declaración, pero como el contenido de esta es inexacto, se deberá realizar corregir y liquidar la sanción del artículo 644 del ET.

Piense por un momento en lo que podría ocurrir si ha presentado dos declaraciones bimestrales dentro del cuatrimestre, usted solicitaría la modificación de la periodicidad de una sola declaración presentada bimestralmente, queda una declaración bimestral en el “aire”, sobre la cual incluso pudo haberse efectuado pago. No tengo claro lo que ocurrirá con esta declaración en el futuro, una interpretación interesante sobre la situación la planteó el Profesor Norbey Vargas en nuestro Instagram Live cuando sostuvo que, esa declaración no produciría efecto legal alguno según el artículo 594-2. En mi criterio, esta interpretación podría tener un vació toda vez que la declaración si fue presentada por un obligado a presentar declaraciones de IVA e incluso, la sentencia que sostiene que la declaración presentada en una periodicidad distinta si produce efectos legales. Aquí tenemos un primer vacío.

Caso 2 en el futuro: Imagine que estamos en el año 2023 y su periodicidad es bimestral, pero ha declarado cuatrimestral, es decir, usted incluyó los valores para determinar el tributo correspondiente a los cuatro meses que tuvo en cuenta al momento de elaborar la declaración: En este caso podría solicitar a la administración por ley anti-trámites que modifique el periodo de dicha declaración informando a cuál de los dos bimestres que confirman , pero como el contenido de esta es inexacto, se deberá realizar corregir observando los términos del artículo 589 del ET y sin lugar a liquidar algún tipo de sanción, de existir algún pago sobre esta, el contribuyente tendrá lugar a solicitar la devolución del pago de lo no debido. No veo un vació aquí.

Ir al futuro parece ser complejo y tener vacíos, ahora intentemos ir al pasado en donde el tema de mayor interés es determinar la consecuencia de la nulidad frente a esas declaraciones en las que se liquidaron sanciones por extemporaneidad a la luz de una norma que ha desaparecido por la nulidad.

Todos los expertos en derecho administrativo a los que he consultado, escuchado y leído en estos días coinciden en que la sentencia de nulidad simple produce efectos para todo el mundo (erga omnes) y desde siempre (ex tunc). Lo anterior esta respaldado por una variedad de sentencias de las cuales me permito referenciar dos de las citadas en la Sentencia T-121 de 2016 así:

“Cabe destacar que frente a los efectos de las sentencias de nulidad, se ha mantenido una postura uniforme por la jurisprudencia de lo contencioso administrativo, en cuanto a que el fallo de nulidad afecta las situaciones que no estén consolidadas, esto es, que no se encuentren impugnadas ante las autoridades administrativas o demandadas ante la jurisdicción contenciosa”. Consejo de Estado, 29 de agosto de 2002, expediente 12555.

“Escapan a los efectos retroactivos de la nulidad las situaciones jurídicas consolidadas, consistentes en aquellas que dejaron de ser susceptibles de controversia o impugnación, tanto en sede administrativa como en sede jurisdiccional”. Consejo de Estado, Sección Segunda, Subsección B, 15 de abril de 2010, Rad. 01-0592-09

Lo resumo: la nulidad afectará cualquier cosa del pasado siempre que no se encuentre consolidada.

¿Pueden ser susceptible de controversia o impugnación la declaración de IVA presentada con extemporaneidad a la luz de la norma declarada nula?

Yo creo que sí.

He leído con detenimiento la Sentencia 254937 del 2002 (Ver sentencia aquí) en la que el Consejo de Estado resuelve sobre el caso concreto que resumiré así:

• Una persona jurídica pagó una suma X por el impuesto registro de la inscripción de un acta en Cámara de Comercio.
• Con posterioridad al pago, la norma que contemplaba dicho impuesto de registro es declarada nula.
• La persona jurídica que efectuó el pago solicita la devolución del dinero.
• La Cámara de Comercio niega la devolución por ser una situación consolidada.
• La persona jurídica hace uso de nulidad y restablecimiento del derecho para lograr la devolución.
• El Consejo de Estado concluye que no hay lugar a la devolución porque la persona no realizó la solicitud de la devolución en el tiempo que la norma (declarada nula) lo estipulaba.

Partiendo de esta sentencia y teniendo claro que no estamos en el escenario de la determinación oficial del tributo, porque el objeto de la discusión es netamente sancionatorio y que el plazo para solicitar el pago de lo no debido es de 5 años según lo establecido en los artículos 1.6.1.21.22 y 1.6.1.21.27 del DUT y el artículo 2536 del código civil, no estamos frente a una situación jurídica consolidada.

El balón lo tiene la DIAN, ella determinará si estamos frente a un proceso de simple devolución o un largo proceso de desgaste administrativo que termine nuevamente en el Consejo de Estado.

Por último, recordemos que la actual reforma tributaria trae en su artículo 92 la posibilidad de presentar en los periodos correctos las declaraciones de IVA presentadas en periodicidades distintas sin pagar sanción por extemporaneidad.

En mi interpretación, este articulo no tendrá aplicación práctica, toda vez que hace referencia a las declaraciones que se consideren sin efecto legal alguno por haber sido presentadas en un periodo diferente al obligado, es decir, lo que ha desaparecido con la sentencia de nulidad.

Lo diré de otra forma, cuando se sancione la ley no existirán declaraciones de IVA ineficaces por periodicidad.

En todo caso, cualquier cosa puede pasar, incluso que Brasil no gane el mundial.

Amanecerá y veremos.

Carlos Guerra

Impuestos con Botas